注册会计师《会计》考前重点及冲刺题：识别单项履约义务

识别单项履约义务

1.履约义务，是指合同中企业向客户转让可明确区分商品的承诺。履约义务既包括合同中明确的承诺，也包括由于企业已公开宣布的政策、特定声明或以往的习惯做法等导致合同订立时客户合理预期企业将履行的承诺。

2.企业应当将下列向客户转让商品或服务的承诺作为单项履约义务：

(1)企业向客户转让可明确区分商品的承诺。

①企业向客户承诺的商品同时满足下列条件的，应当作为可明确区分商品：

A.客户能够从该商品本身或从该商品与其他易于获得资源一起使用中受益

B.企业向客户转让该商品的承诺与合同中其他承诺可单独区分。

②下列情形通常表明企业向客户转让该商品的承诺与合同中其他承诺不可单独区分：

A.企业需提供重大的服务以将该商品与合同中承诺的其他商品整合成合同约定的组合产出转让给客户。例如，企业为客户建造写字楼的合同中，企业向客户提供的砖头、水泥、人工等都能够使客户获益，但是，企业对客户承诺的是为其建造一栋写字楼，而并非提供这些砖头、水泥和人工等，企业需提供重大的服务将这些商品或服务进行整合，以形成合同约定的一项组合产出(即写字楼)转让给客户。因此，在该合同中，砖头、水泥和人工等商品或服务彼此之间不能单独区分。

B.该商品将对合同中承诺的其他商品予以重大修改或定制。例如，企业承诺向客户提供其开发的一款现有软件，并提供安装服务，虽然该软件无更新或技术支持也可直接使用，但是企业在安装过程中需要在该软件现有基础上对其进行定制化的重大修改，以使其能够与客户现有的信息系统相兼容。此时，转让软件的承诺与提供定制化重大修改的承诺在合同层面是不可明确区分的。

C.该商品与合同中承诺的其他商品具有高度关联性。也就是说，合同中承诺的每一单项商品均受到合同中其他商品的重大影响。例如，企业承诺为客户设计—种新产品并负责生产10个样品，企业在生产和测试样品的过程中需要对产品的设计进行不断的修正，导致已生产的样品均可能需要进行不同程度的返工。此时，企业提供的设计服务和生产样品的服务是不断交替反复进行的，二者高度关联，因此，在合同层面是不可明确区分的。

(2)企业向客户转让一系列实质相同且转让模式相同的、可明确区分商品的承诺。

转让模式相同，是指每一项可明确区分商品均满足在某一时段内履行履约义务的条件，且采用相同方法确定其履约进度。

例如，企业向客户提供2年的酒店管理服务，具体包括保洁、维修、安保等，但没有具体的服务次数或时间的要求，尽管企业每天提供的具体服务不一定相同，但是企业每天对于客户的承诺都是相同的，因此，该服务符合“实质相同”的条件。

3.企业为履行合同而应开展的初始活动，通常不构成履约义务，除非该活动向客户转让了承诺的商品。例如，某俱乐部为注册会员建立档案，该活动并未向会员转让承诺的商品，因此不构成单项履约义务。

4.企业向客户销售商品时，往往约定企业需要将商品运送至客户指定的地点。通常情况下，商品控制权转移给客户之前发生的运输活动不构成单项履约义务，相反，商品控制权转移给客户之后发生的运输活动可能表明企业向客户提供了一项运输服务，企业应当考虑该项服务是否构成单项履约义务。

练一练

【例题·多选题】根据收入准则的规定，下列关于区分单项履约义务说法不正确的是()

A.丁软件公司与客户签了一份合同，承诺向客户提供现有软件，并同时承诺定制该软件，以使其与客户现有的基础设施配套使用，从而为客户提供完整的信息化系统，该定制并不需要对现有软件作出重大修改。这里涉及两个承诺，一个是向客户转让现有软件，一个是向客户提供定制服务。则丁公司应当确认两项履约义务。

B.甲食品企业元旦促销，将葡萄干、大枣、核桃仁、腰果、夏威夷果，五种商品，组合成一个新年大礼包，售价299元。礼包里面的五种商品应当区分单项履约义务

C.乙房地产公司销售商品房一套500万元，其中安装了高档的入户门，价值1万元。门有单独售价，应当区分为单项履约义务

D.丙公司与客户签订一项合同，约定提供设备一台，以及三年内提供设备需要的特殊易耗品。该易耗品仅由丙公司生产，丙公司也单独对外出售。则丙公司应当将设备和易耗品确认为单项履约义务

【答案】BCD

【解析】选项A正确，由于定制服务不需要对现有软件做出重大修改，那么提供软件和提供定制服务就可以明确区分，应当确认为两项履约义务。如果定制服务要求主体对现有软件做出重大修改，那么提供软件和提供定制服务就视同不能明确区分，应当确认为单项履约义务。

选项B错误，不应当区分。整合成大礼包的服务就是重大服务。售价也是一个售价，对客户来说，购买的就是大礼包这一个商品，而不是购买五种商品。对甲企业来说，这就是一个履约义务，作为一个合同来确认收入。

选项C错误，不应当区分。客户的交易目的是购买一套房子而不是一扇门。乙房地产公司应当将门与房子作为一项履约义务，作为一项合同来确认收入。

选项D错误，设备和易耗品之间并未产生重大影响，销售设备和销售易耗品是两项承诺，它们之间并非具有高度关联性，所以，应当确认为两项履约义务。

【例题·多选题】根据收入准则的规定，下列合同中不应当区分单项履约义务的是()

A.甲公司与分销商乙公司签订向其出售产品的合同，再由分销商出售给最终客户，且甲公司向最终客户提供免费维修服务。甲公司将维修服务外包给分销商，发生的维修成本由甲公司支付给分销商，如果客户未使用维修服务，则甲公司不需要支付。则甲公司应当将销售产品和维修服务确认为单项履约义务

B.甲公司与分销商丙公司签订向其出售产品的合同，再由分销商出售给最终客户。甲公司在合同中并未列明免费维修服务，但是基于甲公司的商业惯例，甲公司提供的免费维修服务已成为与分销商丙公司交换的一部分。则甲公司应当将销售产品和维修服务确认为两项履约义务

C.甲公司与分销商丁公司签订向其出售产品的合同，再由分销商出售给最终客户。甲公司在合同中并未列明免费维修服务，根据以往惯例甲公司也未提供免费维修服务。但是甲公司在分销商向最终客户销售前，为了进一步开发市场，主动提出向客户提供免费维修服务。则甲公司应当将销售产品和维修服务确认为两项履约义务

D.甲公司作为制片人拍摄一部电影后，与发行人戊公司(销售方)签订的合同约定，该电影的主要演员要参与发行人的路演活动，则甲公司应当将销售电影和演员参与路演活动确认为两项履约义务

【答案】ABCD

【解析】选项A错误，这种情形属于明确的承诺。甲公司向客户提供的产品和维修服务并非组合产出，产品和维修服务之间也未定制或高度关联，所以，甲公司应当将销售产品和维修服务确认为两项履约义务。

选项B错误，这种情形属于隐含的承诺。甲公司的商业惯例导致了分销商和最终客户对免费维修的预期，因此，甲公司应当将销售产品和维修服务确认为单项履约义务。

选项C错误，这种情形屑于提供一项并非已承诺的服务。甲公司应当将销售产品和维修服务确认为单项履约义务，同时对预计的维修服务应当按照《或有事项准则》的规定处理。

选项D错误，演员参与路演活动的目的就是为了销售电影，两者高度关联，不需要拆分，应当确认为单项履约义务。

2021年的备考序幕已经拉开，欢迎新的小伙伴们加入我们，同舟共济，积极备考，希望大家能够在2021年取得不错的考试成绩。注会2021年特色畅学班、超值精品班、高效实验班等班型为不同学员量身打造，带你高效备考2021年注册会计师。课程详情>> 马上购课>