注册会计师《审计》讲义：第十四章(3)

第二节　针对认定层次重大错报风险的进一步审计程序 $lesson$

注册会计师应当针对评估的财务报表层次重大错报风险确定总体应对措施

注册会计师应当针对评估的认定层次重大错报风险设计和实施进一步审计程序

一、进一步审计程序的含义和要求

(一)进一步审计程序的含义

注册会计师应当针对评估的认定层次重大错报风险设计和实施进一步审计程序，包括审计程序的性质、时间和范围。

进一步审计程序是指注册会计师针对评估的各类交易、账户余额、列报认定层次重大错报风险实施的审计程序，包括控制测试和实质性程序(细节测试和实质性分析程序)。

注册会计师设计和实施的进一步审计程序的性质、时间和范围，应当与评估的认定层次重大错报风险具备明确的对应关系。

(二)设计进一步审计程序时的考虑因素(了解)

在设计进一步审计程序时，注册会计师应当考虑下列因素：

1.考虑因素

(1)风险的重要性;

(2)重大错报发生的可能性;

(3)涉及的各类交易、账户余额、列报的特征;

(4)被审计单位采用的特定控制的性质;(人工控制、自动化控制)

(5)注册会计师是否拟获取审计证据，以确定内部控制在防止或发现并纠正重大错报方面的有效性。

无论选择何种方案，注册会计师都应当对所有重大的各类交易、账户余额、列报设计和实施实质性程序。

二、进一步审计程序的性质

(一)进一步审计程序的性质的含义

进一步审计程序的性质是指进一步审计程序的目的和类型。

1.目的：

(1)通过实施控制测试以确定内部控制运行的有效性;

(2)通过实施实质性程序以发现认定层次的重大错报。

2.类型：

进一步审计程序的类型包括检查(2种)、观察、询问、函证、重新计算、重新执行和分析程序。

合理确定程序的性质是最重要的。不同审计程序对特定认定错报风险的效力不同。

例如：应收账款函证程序对存在认定提供证据，但不能证明计价认定。

(二)进一步审计程序的性质的选择

在确定进一步审计程序的性质时，注册会计师首先需要考虑的是认定层次重大错报风险的评估结果。

评估的认定层次重大错报风险越高，对通过实质性程序获取的审计证据的相关性和可靠性的要求越高，从而可能影响进一步审计程序的类型及其综合运用。(风险高偏重实质性测试)

三、进一步审计程序的时间

(一)进一步审计程序的时间的含义

进一步审计程序的时间是指注册会计师何时实施进一步审计程序，或审计证据适用的期间或时点。

(二)进一步审计程序的时间的选择

1.注册会计师可以在期中或期末实施控制测试或实质性程序。

2.当重大错报风险较高时，注册会计师应当考虑在期末或接近期末实施实质性程序，或采用不通知的方式，或在管理层不能预见的时间实施审计程序。

3.在期中实施进一步审计程序的局限性(一般了解)：

(1)其中时还没发生完，可能不能获取充分适当的证据;

(2)会发生重大的交易或事项对所审计期间的财务报表认定产生重大影响;

(3)被审计单位管理层也完全有可能对期中以前的相关会计记录做出调整甚至篡改，

4.注册会计师在确定何时实施审计程序时应当考虑的几项重要因素：

(1)控制环境。

(2)何时能得到相关信息。

(3)错报风险的性质。

(4)审计证据适用的期间或时点。(完整性，截止测试)

四、进一步审计程序的范围

(一)进一步审计程序的范围的含义

进一步审计程序的范围是指实施进一步审计程序的数量，包括抽取的样本量(实质性程序)，对某项控制活动的观察次数(控制测试)等。

(二)确定进一步审计程序的范围时考虑的因素

在确定审计程序的范围时，注册会计师应当考虑下列因素：

1.确定的重要性水平。确定的重要性水平越低，注册会计师实施进一步审计程序的范围越广。

2.评估的重大错报风险。评估的重大错报风险越高，对拟获取审计证据的相关性、可靠性的要求越高，因此注册会计师实施的进一步审计程序的范围也越广。

3.计划获取的保证程度。计划获取的保证程度越高，对测试结果可靠性要求越高，注册会计师实施的进一步审计程序的范围越广。

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